La Delegación en Málaga de la AEAT levanta la liebre en junio de 2011 al calificar los rendimientos percibidos por varios socios trabajadores de diversas sociedades como rendimientos de actividades profesionales –en vez de rendimientos del trabajo– y reclamar las correspondientes cuotas de IVA sobre los mismos. El revuelo provocado fue, como se pueden imaginar, mayúsculo. Tanto que dio lugar a la publicación por parte de la AEAT de la nota que hoy analizamos: la
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p>(http://www.agenciatributaria.es/static_files/AEAT/Contenidos_Comunes/La_Agencia_Tributaria/Segmentos_Usuarios/Empresas_y_profesionales/Foro_grandes_empresas/Criterios_generales/Consideraciones_entida_merc.pdf).
La nota comienza con una serie de consideraciones previas, la primera de las cuales resulta de por sí bastante peculiar, puesto que limita el ámbito de la nota al IRPF, mientras las actuaciones de la AEAT antes aludidas comprendían también el IVA. El Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de A Coruña, Miguel Caamaño, en una reseña sobre el tema, es tajante:
- En primer lugar critica, con razón, el hecho de que algo que afecta a tantos contribuyentes se trate de aclarar con la emisión de una simple nota.
- En segundo lugar, tal y como acabamos de comentar, tampoco ve demasiado adecuado el que la nota se refiera únicamente al IRPF.
- Y, en tercer lugar, resulta que la nota va a aclarar más bien demasiado poco, como veremos, encoméndandose en no pocas ocasiones al estudio de cada caso concreto.
La nota diferencia tres posibles casos de aplicación a los que nos referiremos en los siguientes apartados.
Socios que desempeñan funciones de administración en la sociedad
En primer lugar, habla de los socios que desempeñan funciones de administración de la sociedad –la inmensa mayoría de los empresarios individuales que hayan optado por constituir una sociedad–. Para éstos, establece que su retribución ha de considerarse rendimiento del trabajo a efectos del IRPF (art. 17.2º.e), eso sí, sujetos a una retención del 35%, más los 7 puntos porcentuales añadidos de forma transitoria por al actual Gobierno, es decir, un 42%. Para que dichas retribuciones sean deducibles en el Impuesto de Sociedades, ha de estar explicitada su cuantía en los estatutos sociales o, cuando menos, su forma de cálculo.
Socios trabajadores en sociedades no profesionales
La nota se refiere también a los socios trabajadores de una sociedad no profesional –y ésta es otra de las situaciones en la que podríamos encuadrar a muchas de las Pymes españolas–. En este caso, para que las retribuciones se consideren rendimientos del trabajo no es suficiente con que exista un contrato de trabajo, sino que además dicho socio no puede ordenar por cuenta propia los factores de producción ni poseer medios de producción propios.
En cuanto a la ordenación por cuenta propia de los factores de producción, la jurisprudencia parece atender a las circunstancias de dependencia y ajeneidad, de forma que si el trabajo que se desempeña es dependiente –en el sentido de que el mismo es organizado por la sociedad y no por el socio, existe un centro de trabajo y hay sometimiento a horario– y no se efectúa con medios de producción propios sino de la sociedad, la retribución percibida por el socio se consideraría rendimiento del trabajo, no estaría sujeta a IVA y sería deducible en el Impuesto de Sociedades.
Lo que no aclara la nota, aunque se remite al estudio de cada caso particular, es qué sucede cuando no hay medios de producción propios pero tampoco dependencia ni ajeneidad. Este es el caso en el que creemos que entran gran parte de nuestras Pymes. Parece –y por desgracia sólo podemos decir que parece– que la nota entiende que en estos casos también es posible considerar los rendimientos como rendimientos de trabajo en el IRPF, por lo que no estarían sujetos a IVA y serían deducibles en el Impuesto de Sociedades.
Socios de sociedades profesionales y de cooperativas
En lo que se refiere a las sociedades profesionales de la nota se desprende que los socios han de facturar a la sociedad por los trabajos realizados y que no se correspondan con tareas de administración, ya que estas estarían sujetas a lo dicho en el apartado correspondiente anterior.
Tajante es la nota en lo que respecta a los socios de cooperativas pues afirma que los rendimientos que perciban por los trabajos realizados en su condición de socios trabajadores de las mismas habrán de ser considerados rendimientos del trabajo.
Conclusión
Hasta aquí este breve análisis de la nota 1/2012 de la AEAT. Sinceramente, creemos que formas de hacer las cosas sin complicar todavía más la gestión tributaria de profesionales, empresarios y empresas que no pueden, y menos en la situación actual, permitirse dedicar demasiados esfuerzos a asuntos tan alejados de su negocio. No podemos, por tanto, menos que estar de acuerdo con la Asociación Española de Asesores Fiscales cuando dice, en unos comentarios publicados sobre esta nota, que:
La AEAT, en su lucha contra el fraude fiscal, debe intensificar sus actividades hacia la investigación y descubrimiento de rentas que se escapan a la tributación con carácter prioritario, y procurar que los contribuyentes que declaran sus rentas de buena fe los hagan correctamente, pero no se lucha contra el fraude por recalificar rentas declaradas de buena fe.
